CALCULO DE ISR EN ENAJENACION DE TERRENO Y CONSTRUCCION DIFERENTES FECHAS ¿ES PROCEDENTE LA DISMINUC


Al efecto dispone el Artículo 200 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, lo siguiente:

REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO

SOBRE LA RENTA

Artículo 200. Para calcular la ganancia y los pagos provisionales a que se refieren los artículos 120 y 126 de la Ley, respectivamente, tratándose de ingresos por la enajenación de inmuebles cuya fecha de adquisición del terreno no coincida con la fecha de la construcción se estará a lo siguiente:


I.- Del importe total de la operación, se separará el precio de enajenación tanto del terreno como el de la construcción;


II.- Se obtendrá por separado la ganancia relativa al terreno y a la construcción, calculada conforme al artículo 121 de la Ley. Tratándose de deducciones que no puedan identificarse si fueron efectuadas por el terreno o por la construcción, se considerarán hechas en relación con ambos conceptos en la proporción que les corresponda conforme al precio de enajenación;


III.- Las ganancias obtenidas conforme a la fracción anterior se dividirán entre el número de años transcurridos, sin que exceda de veinte, entre la fecha de adquisición y construcción, respectivamente, y la de enajenación; la suma de ambos resultados será la parte de la ganancia que se acumulará a los demás ingresos obtenidos en el año de calendario de que se trate, y


IV.- El pago provisional se calculará como sigue:


a) Al monto de la ganancia acumulable conforme a la fracción III de este artículo se le aplicará la tarifa del artículo 152 de la Ley y el resultado que se obtenga se dividirá entre dicha ganancia acumulable;


b) El cociente que se obtenga conforme al inciso a) de esta fracción, se multiplicará por el monto de la ganancia acumulable correspondiente al terreno y a la construcción, respectivamente; cada resultado se multiplicará por el número de años que corresponda, según se trate del terreno o de la construcción, y


c) La suma de los resultados obtenidos en base al inciso anterior, será el monto del pago provisional a enterar.


Conforme a lo anterior, se tiene que:


1.- Se separará el precio de enajenación tanto del terreno como de la construcción.


2.- Se obtendrá por separado la ganancia relativa al terreno y a la construcción, calculada conforme al Artículo 121 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


2.1.- El Artículo 121 de la Ley del Impuesto sobre la Renta señala las deducciones a las que tiene derecho el enajenante, asimismo dicho precepto señala que la diferencia entre el ingreso por la enajenación y las deducciones será la ganancia sobre la cual se calcula el impuesto.

2.2.- Asimismo, el citado Artículo 121, último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta señala que en caso de pérdidas en enajenación de inmuebles, dichas pérdidas las podrá disminuir el contribuyente en el año de calendario de que se trate o en los tres siguientes, acorde con lo dispuesto en el Artículo 122 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


3.- Las ganancias obtenidas se dividen entre el número de años transcurridos, sin exceder de veinte.


4.- Se suman ambos resultados (ganancias), y se le aplica la tarifa del Artículo 152 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el resultado que se obtenga se dividirá entre dicha ganancia acumulable.


5.- El cociente obtenido (ISR/GANANCIA ACUMULABLE), se multiplica por el monto de la ganancia acumulable correspondiente al terreno y a la construcción, y cada resultado se multiplicará por el número de años que corresponda.


6.- La suma de ambos resultados será el monto del pago provisional a enterar.


Ahora bien, de acuerdo con el vocablo “Ganancia” según la Real Academia de la Lengua:


1.- Acción y efecto de ganar.

2.- Utilidad que resulta del trato, del comercio o de otra acción.

3.- Añadidura, especialmente la que se da como propina o regalo.


Ahondando en lo anterior, se tiene que de acuerdo con la Real Academia de la Lengua, el vocablo “Utilidad”, significa:


1.- Cualidad de útil.

2.- Provecho, conveniencia, interés o fruto que se saca de algo.

De todo lo anterior se concluye que la ganancia es una utilidad, entendida ésta como el impacto positivo o beneficio obtenido como diferencia positiva entre el valor de venta del inmueble deducido del costo de adquisición del mismo, en ese sentido, la ganancia no refleja un impacto negativo.


Ahora bien, la hipótesis normativa contenida en el diverso 200 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no prevé ni contiene hipótesis alguna que indique la manera de calcular el pago provisional del impuesto sobre la renta por enajenación de bienes inmuebles cuando se obtenga una pérdida en alguno de los siguientes casos, es decir:


1.- Cuando se obtiene una pérdida en enajenación del terreno y se obtiene una ganancia en la enajenación de la construcción.


2.- Cuando se obtiene una ganancia en la enajenación del terreno y se obtiene una pérdida en la enajenación de la construcción.


Añadiendo a lo anterior un punto número 3, el cual corresponde a la obtención de pérdida en ambos casos, es decir pérdida en enajenación de terreno y pérdida en enajenación de construcción, el cual en obvio de señalamientos, el efecto fiscal es cero para el pago provisional correspondiente, ya que se carece de base gravable para la determinación del impuesto referido.


Para lo anterior, el Artículo 121, último párrafo y el Artículo 122, ambos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, aunado al Artículo 207 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, señalan claramente el tratamiento que el contribuyente les dará a las pérdidas en la enajenación de inmuebles, siendo hasta la declaración del ejercicio que podrá disminuirla de los demás ingresos, atento al tratamiento y a las reglas contenidas en los preceptos jurídicos invocados.


Por lo que a la luz de lo dispuesto por el Artículo 200, fracción II del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se tiene que debe obtenerse dos variables a saber:


1.- La ganancia relativa al terreno, es decir la diferencia positiva entre el valor de venta del terreno deducido del costo de adquisición del mismo, caso contrario, al traducirse en un aspecto negativo, es decir, que el costo de adquisición del terreno excediera al valor de venta del terreno, se obtiene una pérdida, la cual será sometida a las reglas señaladas en el Artículo 122 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y para efectos del cálculo del pago provisional la ganancia correspondiente es igual a cero, habida cuenta que la disposición normativa en análisis es diáfana y clara, no quedando lugar a dudas en su interpretación.


2.- La ganancia relativa a la construcción, es decir la diferencia positiva entre el valor de venta de la construcción deducido del costo de adquisición del mismo, caso contrario, al traducirse en un aspecto negativo, es decir, que el costo de adquisición de la construcción excediera al valor de venta de la construcción, se obtiene una pérdida, la cual será sometida a las reglas señaladas en el Artículo 122 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y para efectos del cálculo del pago provisional la ganancia correspondiente es igual a cero, habida cuenta que la disposición normativa en análisis es diáfana y clara, no quedando lugar a dudas en su interpretación.


E J E M P L O :


1.- El 15 de agosto de 2016 se firmó una operación de compraventa por la cantidad de $1,550,000.00, de los cuales el avalúo de fecha 09 de agosto de 2016 arroja un valor de $550,000.00 para el terreno y de $1,000,000.00 para la construcción, el terreno se adquirió el 25 de septiembre de 1999 en la cantidad de $350,000.00, posteriormente a la compra del terreno se llevó a cabo la construcción de una casa habitación, asimismo, el avalúo reporta una antigüedad en construcción de 15 años.


a).- Se calcula la ganancia correspondiente al terreno:

Costo comprobado de adquisición: $350,000.00

Fecha de adquisición: 25 de septiembre de 1999.

Fecha de enajenación: 15 de agosto de 2016.

INPC mes inmediato anterior a la enajenación: INPC JULIO 2016

INPC mes en que se realizó la adquisición: INPC SEPT 1999

Años transcurridos entre adquisición y enajenación: 16 años, 11 meses.

Factor según anexo 9: 1.99

Factor según INPC:

INPC JUL 2016 = 119.211 = 2.0714

INPC SEPT 1999 57.5509

Costo comprobado de adquisición del terreno: $350,000.00

Por:

Factor según INPC: 2.0714

Igual:

Costo actualizado: $724,990.00

Valor de enajenación del terreno: $ 550,000.00

Menos:

Costo actualizado del terreno: $ 724,990.00

Igual:

Pérdida del terreno: $ 174,990.00

De conformidad con lo anterior, la ganancia del terreno es igual a cero para efectos del cálculo del pago provisional, y la pérdida obtenida se someterá en su oportunidad (Declaración Anual del contribuyente) al tratamiento señalado en el Artículo 122 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y Artículo 207 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


b).- Se calcula la ganancia correspondiente a la construcción:


La problemática a la que nos enfrentamos consiste en el desconocimiento del costo de la construcción, para lo cual el Artículo 205 tercer párrafo hace el señalamiento con respecto a lo que se debe considerar como costo de construcción, el cual se calcula a partir de un avalúo referido, determinado de acuerdo con el Artículo 3 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación:


b.1).- Se determina el valor del bien a la fecha en que se practique el avalúo:


1.- Fecha de avalúo: 09 de agosto de 2016

2.- Valor de la construcción: $1,000,000.00

3.- Antigüedad de construcción: 15 años

b.2).- Se calcula el factor de referencia:

INPC MES JUN/2016 = 118.901 = 1.8049

INPC MES AGO/2001 65.8767

Sustituyendo valores, se tiene que: $1,000,000/1.8049= $554,047.31, esta cifra representa el valor referido a la fecha de la construcción, de dicho costo se toma el 80% para efectos del costo de construcción, por lo que el costo de construcción equivale a $443,237.85

Costo comprobado de adquisición de la construcción: $443,237.85

Por:

Tasa de depreciación: 3%

Igual:

Depreciación anual: $ 13,297.14

Por:

Número de años transcurridos: 15

Igual:

Depreciación total: $ 199,457.10

Le restamos al costo comprobado de adquisición de la construcción la depreciación total, para obtener el costo depreciado, cuidando que éste no sea inferior al 20% del costo inicial:

Costo comprobado de adquisición de la construcción: $ 443,237.85

Menos:

Depreciación total: $ 199,457.10

Igual:

Costo depreciado: $ 243,780.75

Nota: Si multiplicamos $443,237.85 por 20%, tenemos que el costo no puede ser inferior a $88,647.57, en este caso, el costo depreciado no es inferior al 20% del costo comprobado de adquisición de la construcción.


Calculamos el factor de actualización:

INPC MES JUN/2016 = 119.211 = 1.8096

INPC MES AGO/2001 65.8767

Factor según Anexo 9: 1.84

Actualizamos el costo depreciado utilizando el factor contenido en el anexo 9 por así convenir a los intereses de la parte vendedora, sustituyendo valores tenemos que:

Costo depreciado: $ 243,780.75

Por:

Factor anexo 9 de actualización: 1.84

Igual:

Costo actualizado de construcción: $ 448,556.88

Valor de enajenación de la construcción: $ 1,000,000.00

Menos:

Costo actualizado de construcción: 448,556.88

Igual:

Ganancia en construcción: $ 551,443.42

b.3).- Se calculan las ganancias acumulables:

b.3.a).- Se divide la ganancia del terreno entre el número de años transcurridos:


GANANCIA DEL TERRENO: $ 0.00


Hay que tener presente que con respecto al terreno se obtuvo una pérdida, por lo tanto la ganancia es cero, y no existe base fiscal para el cálculo del impuesto correspondiente.


b.3.b).- Se divide la ganancia de la construcción entre el número de años transcurridos:

GANANCIA DE LA CONSTRUCCION: $ 551,443.42

Entre

NUM DE AÑOS TRANSCURRIDOS: 15

Igual

GANANCIA ACUMULABLE DE CONSTRUCC $ 36,762.89

b.3.c).- Se suman ambas ganancias:

GANANCIA ACUMULABLE DE TERRENO: $ 0.00

Mas:

GANANCIA ACUMULABLE DE CONSTRUCC: $ 36,762.89

Igual:

GANANCIA ACUMULABLE TOTAL: $ 36,762.89

b.3.d).- Se calcula el pago provisional:

Base Gravable: $ 36,762.89

Menos:

Límite inferior: $ 5,952.85

Igual:

Excedente sobre el límite inferior $30,810.04

Por

Tasa: 6.40%

Igual:

Impuesto marginal: $ 1,971.84

Mas:

Cuota fija: $ 114.29

Igual:

ISR: $ 2,086.13

Se divide el resultado entre la ganancia acumulable para efecto de obtener el cociente: 0.0567455387.


b.3.e).- El cociente obtenido se multiplica por cada una de las ganancias obtenidas y por los años que le corresponda a cada una:

GANANCIA ACUMULABLE DEL TERRENO: $ 0.00

Por:

COCIENTE: 0.0567455387

Igual:

ISR por año: $ 0.00

Por:

Número de años: 16

Igual:

ISR correspondiente al terreno: $ 0.00

GANANCIA ACUMULABLE DE LA CONSTRUCC: $36,762.89

Por:

COCIENTE: 0.0567455387

Igual:

ISR por año: $ 2,086.13

Por:

Número de Años: 15

Igual:

ISR correspondiente a la construcción: $ 31,291.95

b.3.f).- La suma de ambos resultados es el pago provisional:

ISR correspondiente al terreno: $ 0.00

Mas:

ISR correspondiente a la construcción: $ 31,291.95

Igual:

Pago provisional: $ 31,291.95

Por último, se calcula el impuesto correspondiente a la Entidad Federativa:

GANANCIA DEL TERRENO: $ 0.00

Mas:

GANANCIA DE LA CONSTRUCCION: $ 551,443.42

Igual:

GANANCIA TOTAL: $ 551,443.42

Por:

Tasa Entidad Federativa: 5%

Igual:

ISR Entidad Federativa: $ 27,572.16

Por lo que el impuesto a enterar en los términos de la LISR es el siguiente:

Pago provisional: $ 31,291.95

Menos:

ISR Entidad Federativa: $ 27,572.16

Igual:

ISR a enterar a la Federación: $ 3,719.79


Acontinuacion se elabora el ejercicio arriba descrito en nuestro sistema de calculo denominado "Sistema Cihuacoatl"

Click para ver el resultado del reporte del calculo